구 법인세법 시행령 제122조제1항제2호 단서에서 합병에 의한 청산소득금액에 가산하는 ‘합병법인이 합병등기일 전 2년 이내에 취득한 피합병법인의 주식’ 등의 취득가액의 계산에 관하여 특례를 둔 취지 및 구 법인세법 시행령 제122조제1항제2호 (나)목 요건의 충족 여부를 판단하는 기준
◆ 대법원 2013.12.12. 선고 2013두13204 판결 [법인세부과처분취소]
♣ 원고, 상고인 / 주식회사 ○○○○티비
♣ 피고, 피상고인 / 반포세무서장
♣ 원심판결 / 서울고법 2013.5.29. 선고 2011누19118 판결
<주 문>
상고를 기각한다. 상고비용은 원고가 부담한다.
<이 유>
상고이유를 판단한다.
1. 상고이유 제1점에 관하여
가. 구 법인세법(2009.12.31. 법률 제9898호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘법’이라 한다) 제80조제1항은, 내국법인이 합병으로 인하여 해산하는 경우 합병에 의한 청산소득의 금액은 ‘피합병법인의 주주 등이 합병법인으로부터 받은 합병대가의 총합계액’에서 ‘피합병법인의 합병등기일 현재의 자기자본의 총액’을 공제한 금액으로 하도록 규정하고, 같은 조제2항은 위 합병대가의 총합계액을 계산함에 있어 합병법인이 합병등기일 전 2년 이내에 취득한 피합병법인의 주식 등(이하 ‘포합주식 등’이라 한다)이 있고 그 포합주식 등에 대하여 주식 등을 교부한 경우에는 ‘당해 포합주식 등의 취득가액에서 교부한 주식 등의 가액을 공제한 금액’을 가산하도록 규정하고 있다.
다만 법 제80조제4항의 위임에 따라 합병에 의한 청산소득의 계산방법을 정한 구 법인세법 시행령(2008.2.22. 대통령령 제20619호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘법 시행령’이라고 한다) 제122조제1항제2호 단서는, ① 합병법인이 법 제80조제2항의 규정에 의한 포합주식 등을 피합병법인의 주주 등으로부터 취득할 당시 합병법인과 피합병법인이 특수관계자가 아닐 것(가목), ② 피합병법인의 주주가 포합주식 등을 합병법인에게 양도한 후 7일 이내에 포합주식 등의 양도금액의 100분의 95 이상에 상당하는 합병법인주식(합병법인이 새로이 발행한 주식을 말한다)을 취득할 것(나목), ③ 법 제44조제1항제1호 및 제2호의 요건(다목)을 모두 충족하는 경우에는, 법 제80조제2항에 의하여 가산하는 금액 대신 ‘시행령 제122조제1항제2호 (나)목의 규정에 의하여 피합병법인의 주주가 취득한 합병법인 주식가액(취득가액이 액면가액보다 큰 경우에는 액면가액을 기준으로 계산한 금액을 말한다)에 포합주식 양도대금 중 합병법인 주식 취득에 사용되지 아니한 금액을 더한 금액’을 가산하여 법 제80조제1항의 규정에 의한 합병대가의 총합계액을 계산하도록 하는 특례를 규정하고 있다.
이와 같이 법 시행령 제122조제1항제2호 단서에서 합병에 의한 청산소득금액에 가산하는 포합주식 등의 취득가액의 계산에 관하여 특례를 둔 것은, 합병법인이 합병 전에 피합병법인의 주식을 미리 취득하여 그 포합주식에 대하여 합병법인의 주식을 교부하지 않는 방법으로 청산소득에 대한 법인세 부담을 부당하게 회피하는 것을 방지하기 위하여 그러한 경우 당해 포합주식의 취득가액을 합병대가의 총합계액에 합산하도록 하되, 피합병법인의 주주가 합병 전 주식 양도의 대가로 합병법인이 새로 발행한 주식을 취득하는 경우에는 합병시점에서 피합병법인 주주가 합병대가로 합병법인 주식을 교부받은 것과 사실상 차이가 없으므로, 합병시의 청산소득 계산 방식과 동일하게 취득하는 합병법인 주식가액을 액면가액으로 계산하도록 하는 것이 과세형평상 타당하다는 점을 고려한 것이다(대법원 2013.2.15. 선고 2010두10662 판결 등 참조). 따라서 이러한 특례는 법 제44조제1항제1호 및 제2호의 요건 등을 갖추어 세제상 지원을 받는 합병과 사실상 동일한 경우에 인정되는 것이므로, 법 시행령 제122조제1항제2호 (나)목 요건의 충족 여부는 피합병법인의 주주별로 판단할 것이 아니라, 피합병법인의 주주 전체를 기준으로 판단하여야 한다.
나. 원심이 같은 취지에서, 피합병법인의 주식을 합병법인인 원고에게 양도한 주주 전체가 합병대가로 취득한 합병법인의 주식이 양도금액의 100분에 95에 미달하는 56.9%에 불과하여 합병에 의한 청산소득 계산에 있어 법 시행령 제122조제1항제2호 단서의 특례를 적용할 수 없다는 이유로, 법 시행령 제122조제1항제2호 (나)목 요건의 충족 여부를 피합병법인의 주주별로 따져야 한다는 원고의 주장을 배척하고, 법 제80조제2항에 따라 이 사건 포합주식 전체의 취득가액을 합병대가의 총합계액에 합산하여 합병에 의한 청산소득을 계산한 이 사건 처분이 적법하다고 판단한 것은 정당하다. 거기에 법 시행령 제122조제1항제2호 소정의 합병에 의한 청산소득금액의 계산에 관한 법리를 오해한 잘못이 없다.
2. 상고이유 제2점에 관하여
원고는 ○○4호투자조합 등이 피합병법인의 쟁점주식 등을 양도한 2007.5. 이후 7일 이내에 합병법인의 주식을 취득한 것으로 보아야 한다고 주장하면서, 이와 달리 ○○4호투자조합 등이 7일 이내에 합병법인의 주식을 취득하지 못하였다고 본 원심의 판단이 잘못이라는 것을 상고이유 제2점으로 내세우고 있으나, 피합병법인의 주주가 포합주식의 양도금액의 100분의 95 이상에 상당하는 합병법인 주식을 취득하지 못한 이상 이 부분 상고이유의 주장은 더 나아가 살펴볼 필요 없이 받아들일 수 없다.
3. 결론
그러므로 상고를 기각하고, 상고비용은 패소자가 부담하도록 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.
대법관 박보영(재판장) 민일영(주심) 이인복 김신