<판결요지>
갑 주식회사가 특수관계자인 을 주식회사 등에 이자율을 구 법인세법 시행령(2007.2.28. 대통령령 제19891호로 개정되기 전의 것) 제89조제3항 등에 따른 ‘당좌대출이자율’로 정하여 자금을 대여·융통하였다가 2007.2.28. 대통령령 제19891호로 개정된 법인세법 시행령(이하 ‘개정 시행령’이라 한다) 제89조제3항에서 특수관계자 사이의 금전 대부에 관하여 시가로 보는 이자율이 ‘당좌대출이자율’에서 ‘가중평균차입이자율’로 변경되자 ‘가중평균차입이자율’을 고려하여 이자율을 변경하고 법인세 신고를 하였는데, 과세관청이 2007.2.28. 전에 대여한 금전에 대하여도 변경된 이자율을 적용한 것은 구 법인세법 시행령(2010.2.18. 대통령령 제22035호로 개정되기 전의 것) 제88조제1항제6호에서 정한 ‘금전을 시가보다 낮은 이율로 대부한 경우’에 해당한다고 보아 갑 회사에 법인세 부과처분을 한 사안에서, 갑 회사가 개정 시행령 제89조제3항 시행 후 변경계약을 체결하여 최초 융통계약에서 정한 이자율을 ‘가중평균차입이자율’을 기준으로 변경하였다고 하여 이를 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결여한 비정상적인 거래행위로서 부당행위계산 부인대상에 해당한다고 보기 어렵다고 한 사례.
◆ 대법원 2014.8.26. 선고 2014두4719 판결 [법인세부과처분취소]
♣ 원고, 상고인 / 주식회사 부영
♣ 피고, 피상고인 / 남대문세무서장
♣ 원심판결 / 서울고법 2014.2.12. 선고 2013누11415 판결
<주 문>
원심판결 중 2007, 2008, 2009 사업연도 각 법인세 부과처분에 관한 부분을 파기하고, 이 부분 사건을 서울고등법원에 환송한다. 나머지 상고를 기각한다.
<이 유>
상고이유를 판단한다.
1. 상고이유 제1점에 관하여
원심은 제1심판결 이유를 인용하여, 원고가 베트남, 캄보디아, 라오스(이하 ‘이 사건 동남아국가들’이라고 한다)와 기부약정을 체결하고 2006.1.1.부터 2009.12.31.까지 이들 국가에 칠판, 피아노 등의 교육물품 구입과 교육시설 및 태권도 훈련시설의 건립 등을 목적으로 합계 26,296,013,202원(이하 ‘이 사건 기부금’이라고 한다)을 기부한 사실 등을 인정한 다음, ① 원고가 제출한 증거에 의하더라도 이 사건 동남아국가들에 진출한 다른 내국법인도 건설업과 금융업을 영위하기 위한 ‘직접적인’ 목적으로 이 사건 기부금과 유사한 비용을 지출하였다고 인정하기에 부족하므로 이 사건 동남아국가들에 원고의 로고가 부착된 칠판이나 디지털 피아노 등을 기증하는 것이 원고가 이 사건 동남아국가들에서 회사 또는 은행을 설립하거나 원고의 현지법인이 아파트를 신축하고 분양하는 것과 직접적인 관련이 있다고 보기 어려운 점, ② 원고는 국외 기부금 송금절차에 따라 상당한 액수의 이 사건 기부금을 송금한 점, ③ 원고의 대표이사인 소외인은 언론과의 인터뷰에서 “한국에서는 기업 이익의 사회환원 차원에서 지금까지 기숙사 등 교육시설을 지어 기증했지만, 베트남에서는 아직 사업을 본격적으로 전개하지 않았다.”라고 하면서 ‘베트남에 순수한 마음으로 지원을 확대할 계획’이라고 밝힌 점, ④ 비록 지분의 변동이 있기는 하였지만, 이 사건 기부금과 관련된 현지법인인 부영비나, 부영크메르Ⅰ, 부영크메르Ⅱ, 부영라오의 2007년부터 2009년까지의 주주현황에 의하면 원고의 지분이 10%에 불과하여 위 회사들을 설립하거나 위 회사들의 사업을 진행하기 위하여 지출하는 이 사건 기부금이 원고의 수익과 직접 관련된 것이라고 단정할 수 없는 점, ⑤ 원고는 국내에서도 학교 기숙사나 역사관을 신축하여 주고 장학금을 지급하고 있는데 이러한 비용을 기부금으로 회계처리하고 있는 점, ⑥ 원고가 제출한 증거만으로는 이 사건 동남아국가들에 칠판이나 디지털 피아노 등을 기증하는 것이 투자등록증의 발급 조건이라거나 이 사건 기부금이 투자등록증의 발급을 위하여 지출할 수밖에 없었던 비용이라고 인정하기에 부족한 점 등을 종합하면, 비록 이 사건 기부금의 지출로 말미암아 원고의 기업 이미지가 제고되는 등 원고가 이 사건 동남아국가들에서 사업을 수행하는 데 다소 도움이 되었다고 하더라도, 이 사건 기부금을 원고의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것이라고 볼 수는 없다고 판단하였다.
관련 법리와 기록에 비추어 살펴보면, 원심의 위와 같은 사실인정과 판단은 정당한 것으로 수긍이 가고, 거기에 손금의 개념이나 요건에 관한 법리를 오해한 잘못이 없다.
2. 상고이유 제2점에 관하여
가. 법인이 특수관계자로부터 지급받아야 할 채권의 회수를 정당한 사유 없이 지연시키는 것은 실질적으로 그 채권 상당액이 의무이행기간 내에 전부 회수되었다가 다시 가지급된 것과 같은 효과를 가져온다는 점에서 그 미회수채권 상당액은 구 법인세법(2010.12.30. 법률 제10423호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제28조제1항제4호 (나)목이 규정하는 ‘업무와 관련 없이 지급한 가지급금 등’에 해당하여 그에 상당하는 차입금의 지급이자가 손금에 산입되지 않는다. 또한 그와 같은 채권의 회수지연이 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성이 결여되어 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 구 법인세법 제52조, 구 법인세법 시행령(2009.2.4. 대통령령 제21302호로 개정되기 전의 것) 제88조제1항제6호에 준하는 행위로서 같은 항 제9호의 규정에 의한 부당행위계산부인에 의하여 그에 대한 인정이자가 익금에 산입된다(대법원 2013.11.14. 선고 2011두25784 판결 등 참조).
나. 원심은, 채택 증거에 의하여 인정되는 그 판시와 같은 사정에 비추어 보면, 원고가 ○○건설산업 주식회사(이하 ‘○○건설’이라고 한다)로부터 받아야 할 김해 아파트 공사 미수금 및 제주 골프장 공사 미수금의 회수를 정당한 사유 없이 지연하였다고 보아야 한다는 이유로, 피고가 그에 상당하는 차입금의 지급이자를 손금불산입하고, 그에 대한 인정이자를 익금산입한 것은 적법하다고 판단하였다.
다. 앞서 본 법리와 기록에 비추어 살펴보면, 원심의 위와 같은 판단은 정당한 것으로 수긍이 가고, 거기에 업무무관 가지급금이나 부당행위계산부인에 관한 법리를 오해한 잘못이 없다.
3. 상고이유 제3점에 관하여
가. 원심은 제1심판결 이유를 인용하여, ① 원고가 2007.1.2. 특수관계자인 ○○건설, 주식회사 ◇◇토건, 주식회사 △△개발(이하 ‘○○건설 등’이라고 한다)과 자금의 대여·융통에 관한 약정(이하 ‘최초 융통계약’이라고 한다)을 체결하면서, 대여금의 이자율을 구 법인세법 시행령(2007.2.28. 대통령령 제19891호로 개정되기 전의 것) 제89조제3항 등의 위임에 따라 국세청장이 고시하는 당좌대출이자율(이하 ‘당좌대출이자율’이라고 한다)로 하기로 정한 사실, ② 그 후 2007.2.28. 대통령령 제19891호로 개정된 법인세법 시행령(이하 ‘개정 시행령’이라고 한다) 제89조제3항이 특수관계자 사이의 금전 대부에 관하여 시가로 보는 이자율을 종전의 ‘당좌대출이자율’에서 ‘가중평균차입이자율’로 변경하자, 원고는 2007.3.2. 다시 ○○건설 등과 자금의 대여·융통에 관한 약정(이하 ‘제1차 변경계약’이라고 한다)을 체결하면서, 대여금에 적용되는 이자율을 2007.2.28. 이전 금전소비대차 거래분에 대하여는 당좌대출이자율로, 2007.3.1. 이후 금전소비대차 거래분에 대하여는 시중은행 1년 만기 정기예금이자율로 하기로 정하였고, 2007.7.24.에는 대여금에 적용되는 이자율을 연 5.5%로 하는 자금의 대여·융통에 관한 약정(이하 ‘제2차 변경계약’이라고 한다)을 체결한 사실, ③ 원고는 위 각 계약에 따라 ○○건설 등에 대여한 금전에 적용되는 이자율을 2007.2.28.까지는 당좌대출이자율을 기준으로 정한 연 9%로, 2007.3.1.부터는 가중평균차입이자율을 고려한 연 5.5%로 계산하여 2007, 2008, 2009 사업연도 각 법인세를 신고한 사실, ④ 피고는 원고가 2007.2.28. 전에 대여한 금전(이하 ‘이 사건 대여금’이라고 한다)에 대하여도 2007.3.1.부터 연 5.5%의 이자율을 적용한 것은 구 법인세법 시행령(2010.2.18. 대통령령 제22035호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 법인세법 시행령’이라고 한다) 제88조제1항제6호에서 정한 ‘금전을 시가보다 낮은 이율로 대부한 경우’에 해당한다고 보아 당좌대출이자율인 연 9%를 기준으로 그 인정이자를 익금에 산입하여 원고에게 2007, 2008, 2009 사업연도 각 법인세를 부과한 사실 등을 인정하였다.
나아가 원심은, 개정 시행령 부칙 제18조제2항은 “제89조제3항의 개정 규정은 이 영 시행 후 최초로 대여 또는 차용하는 분부터 적용한다.”라고 규정하고 있는데, 제1, 2차 변경계약은 최초 융통계약의 내용을 일부 변경한 계약에 불과하므로 이 사건 대여금에 대하여는 위 부칙 규정에 따라 개정 시행령 제89조제3항이 적용될 수 없다는 이유로, 피고가 이 사건 대여금에 대하여 당좌대출이자율인 연 9%를 기준으로 2007.3.1.부터의 인정이자를 계산하여 이를 익금에 산입한 것은 적법하다고 판단하였다.
나. 그러나 원심의 위와 같은 판단은 다음과 같은 이유로 그대로 수긍하기 어렵다.
(1) 구 법인세법 제52조에서 규정한 부당행위계산부인은 법인이 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 구 법인세법 시행령 제88조제1항 각 호에 열거된 여러 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시킨 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보이는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도로서, 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로 인하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용되는 것이고, 경제적 합리성의 유무에 관한 판단은 거래행위의 여러 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결여한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하되, 비특수관계자 간의 거래가격, 거래 당시의 특별한 사정 등도 고려하여야 한다(대법원 2012.11.29. 선고 2010두19294 판결 등 참조).
(2) 원심판결 이유에 의하더라도, 제1, 2차 변경계약은 특수관계자 사이의 금전 대부에 관하여 시가로 보는 이자율을 새롭게 정한 개정 시행령 제89조제3항의 시행에 맞추어 최초 융통계약에서 정한 대여금의 이자율을 변경한 것임을 알 수 있고, 이러한 사정과 아울러 개정 시행령 제89조제3항은 종전의 당좌대출이자율이 거래의 실상을 제대로 반영하지 못하고 있다는 반성적 고려에서 시가로 보는 이자율을 가중평균차입이자율로 변경한 것으로 보이는 점 등을 고려하면, 원고가 개정 시행령 제89조제3항의 시행 후 제1, 2차 변경계약을 체결하여 최초 융통계약에서 정한 이자율을 가중평균차입이자율을 기준으로 변경하였다고 하여 이를 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결여한 비정상적인 거래행위로서 부당행위계산 부인대상에 해당한다고 보기는 어렵고, 개정 시행령 부칙 제18조제2항이 개정 시행령 제89조제3항의 적용대상을 제한하고 있다고 하여 달리 볼 것은 아니다.
다. 그런데도 원심은, 그 판시와 같은 이유만으로 원고가 이 사건 대여금에 대하여 2007.3.1.부터 연 5.5%의 이자율을 적용한 것이 구 법인세법 시행령 제88조제1항제6호에서 정한 ‘금전을 시가보다 낮은 이율로 대부한 경우’에 해당한다고 보아 피고가 그에 대하여 인정이자를 익금산입한 것이 적법하다고 판단하고 말았는바, 이는 부당행위계산부인에 관한 법리를 오해하여 판단을 그르친 것이다.
4. 결론
그러므로 원심판결 중 2007, 2008, 2009 사업연도 각 법인세 부과처분에 관한 부분을 파기하고, 이 부분 사건을 다시 심리·판단하도록 원심법원에 환송하며, 나머지 상고를 기각하기로 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.
대법관 박보영(재판장) 민일영(주심) 이인복 김신